Как быстро проверить бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах. Что и как проверять в финансовой отчетности Как узнать бухгалтерский баланс организации
Как часто, мы слышим из-за стенки соседнего кабинета, как у доброго и веселого главного бухгалтера Марии Игоревны не сходится баланс. Ежеквартально сдавались отчеты, и вроде все сходилось, а на конец года баланс никак не хочется выходить на ноль. Актив не равен пассиву. Если ваш баланс не сходится, читайте далее об основных ошибках, которые могут возникнуть при формировании бухгалтерской отчетности.
Что такое бухгалтерский баланс
«Почему может не сходиться баланс?» — частый вопрос, возникающий у сотрудников бухгалтерии в конце отчетного периода. Бух.баланс – это подведение итогов работы фирмы за весь прошедший год. В нем отражена:
- Вся информация о деятельности фирмы;
- Финансовое положение на 31 декабря.
Из этого делаем вывод: если баланс не сходится, необходимо перейти к проверке составляющих данных, т.е. отчетов, а в них первичной документации.
Проверяем очень внимательно
Итак, первым этапом при возникновении данной проблемы, следует проверить, на сколько верно была занесена информация.
На сегодняшний день для занесения бухгалтерской документации и составление отчетности используют программу 1С.Бухгалтерия. Занесение одних документов носят необязательный характер (протоколы) и обязательные (первичная документация). К последним документам относят бумаги, подтверждающие совершение фин.-хоз.операции. Например, на основании их происходит дальнейшая отгрузка товара, на основании ПКО от одного сотрудника оформляется РКО на другого сотрудника. Таким образом, если в программе будет неверно занесено время прихода товара, отгрузка продукции будет невозможна. Например, приход товара в программу был занесен 20.11.15, а реализация проведена 19.11.15. Как результат, если программа даст провести документ, он будет отражаться красным или минусом до момента поступления.
Перепроверьте:
- Операции бухгалтерского учета должны быть занесены своевременно в регистры бухгалтерского учета и правильно. Временной промежуток даже в течение одного дня буквально на несколько минут, нарушит весь установленный порядок;
- Проверить отражение в финансовой деятельности каждой операции, все ли документы были занесены и не пропущен хотя бы один из них;
- Обязательной составляющей завершения годового отчетного периоды является инвентаризация. Она проводится в соответствии с установленными законом и внутри предприятия нормативными актами. Помимо проведения документально фиксируем. Результаты заносим в соответствующих документах;
- При выявлении каких-либо ошибок, их нельзя скрывать. Заносим их должным образом в учет;
- Реформация бух.баланса – это закрытие бухгалтерских счетов на 31 декабря отчетного периода. Она является заключительным этапом, после проведения всех хозяйственные операции.
Если ваш баланс не сходится, возможно, вы забыли совершить последний пункт или упустили один из составляющих его этапов.
Структура баланса и принцип его составления
Если у вас баланс не сходился, то вы хорошо представляете его структуру: слева заносится актив (имущество организации, сырье и т.д.), а справа пассив (фин.вложения). Соответственно надо проверять обе составляющие. Сначала актив, затем пассив.
Совет: проводите проверку внимательно и последовательно.
Суть баланса заключается в принципе двойной записи. Сумма активов всегда должна ровняться сумме пассивов. Если это не так, значит у вас баланс не сходится.
Как правильно разнести суммы по строкам баланса
Учтите следующие моменты при составлении баланса:
- Все цифры, отражающиеся в документах заносятся в тысячах рублях, десятичные знаки при этом не указываются (при больших оборотах – свыше миллионов, разрешается указывать в «млн»);
- Округление – частая ошибка бухгалтеров. Данный вопрос нигде не имеет законодательного закрепления. Поэтому негласно принято, согласно законам математики: до 499 отбрасываем, свыше 500 происходит округление до 1 тыс.;
- Основные средства не все подлежат амортизации. Например, сюда не входят объекты природо-пользования, земельные участки. С полным списком вы можете ознакомиться в соответствующих законодательных актах;
- Долгосрочные финансовые вложения – еще один пункт, который многие бухгалтера заполняют недостоверно. В строку следует заносить все вложения сроком свыше 12 месяцев, а не 6. Также не стоит забывать про исключения. К ним относятся векселя, сдаваемое в наем имущества и акции выпущенные самой компанией;
- Вы внимательно изучили актив баланса, но баланс не сходится. Перейдем к рассмотрению пассива. Самое значимое и с вероятностью 80%, что именно здесь кроется ошибка – стр.1370 – нераспределенная прибыль предприятия, либо непокрытый убыток прошлых лет. Для правильного занесения данных необходимо с бухгалтерского счета 84 перенести дебетовое или кредитовое сальдо.
Совет: если сальдо дебетовое, его обязательно следует указать в скобках. При расчете итогов по III разделу, оно должно вычитаться. Не в этом ли крылась ваша ошибка?
- Капитал отражается на стр.1310. Если учредители не полностью уплатили уставной капитал, у бухгалтера могут возникнуть затруднения и суммы не сходится с балансом. В этом скрыта еще одна ошибка. УК в балансе не должно быть уменьшено. Она фиксирована и равна сумме, указанной в учредительных документах организации.
- Резервный капитал (стр.1360) – должен быть получен суммированием законодательно установленных резервов и резервов, закрепленных внутренними локальными документами.
- Авансы за сдаваемые помещения. Они могут быть отражены двумя способами. Первый – со счета 98 переносится на доходы будущих периодов (стр.1530). Второй – так как аванс относится к доходам не относящейся к выручке предприятия, то заносится на кредиторскую задолженность. Разрешается выбирать один из двух подходов, при этом указав выбранный способ в учетной политике организации.
Итак, ваш баланс не сходился, но в статье были рассмотрены основные моменты, на которые следует обратить внимание при данной проблеме. Перепроверьте все еще раз. Последовательно изучите актив и пассив баланса. Следуя советам, предложенным выше, вы выйдете на нужный результат.
"Практическая бухгалтерия", 2010, N 1
КАК
НАЛОГОВАЯ "КАМЕРАЛИТ" БУХГАЛТЕРСКУЮ
ОТЧЕТНОСТЬ
Сама по себе бухгалтерская
отчетность не является объектом налоговой
проверки, но служит для инспекторов
источником информации при ее проведении. Во
время камеральных проверок инспектор
выявляет несоответствия данных в
отчетности налогоплательщика, имеющейся в
инспекции. Выявленные расхождения могут
стать причиной для проведения выездной
налоговой проверки. Для того чтобы
уменьшить вероятность незапланированной
встречи с налоговиками, перед сдачей
отчетности необходимо самостоятельно
выявить ее "слабые
места".
Налогоплательщик по месту своего
учета обязан представлять бухгалтерскую
отчетность в соответствии с требованиями,
установленными Федеральным законом от 21
ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"
(пп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ). Налоговики входят в
состав активных пользователей
бухгалтерской отчетности. Так же как
налоговые декларации (расчеты) и другие
документы, необходимые для исчисления и
уплаты налогов, бухгалтерская отчетность
используется налоговыми органами для целей
налогового контроля.
К сведению.
Бухгалтерская отчетность состоит из
бухгалтерского баланса (форма N 1), отчета о
прибылях и убытках (форма N 2), Приложений к
ним по формам 3 - 6, аудиторского заключения,
подтверждающего достоверность
бухгалтерской отчетности, если организация
подлежит обязательному аудиту, и
пояснительной записки. Ее могут не
представлять малые предприятия, если они не
подлежат обязательному аудиту, и
общественные организации (п. 2 ст. 13 Закона
от 21 ноября 1996 г. "О бухгалтерском
учете").
Критерии оценки рисков
проведения налоговой проверки изложены в
Концепции системы планирования выездных
налоговых проверок (утв. Приказом ФНС
России от 30 мая 2007 г. N ММ-3-06/333, далее - Приказ
N ММ-3-06/333@). Если результаты
финансово-хозяйственной деятельности
организации будут соответствовать
установленным Критериям, то, вероятнее
всего, она будет включена в план проверок.
Наиболее пристально налоговики следят за
критерием убыточности компании, однако
даже наличие этого показателя можно
объяснить в пояснительной записке.
Этот
документ является обязательной частью
годовой бухгалтерской отчетности и,
несмотря на то что составляется в
произвольной форме, может помочь избежать
усиленного налогового
контроля.
Бухгалтерская отчетность и
налоговые декларации
Бухгалтерская
отчетность организации служит источником
информации при проведении камеральной
проверки налоговых деклараций. На первом
этапе такой проверки инспектор
контролирует правильность исчисления
налоговой базы, анализирует взаимоувязку
показателей бухгалтерской отчетности и
налоговых деклараций.
Эта процедура,
как правило, производится в
автоматизированном режиме, поэтому
вникать, почему показатели не совпадают,
инспектор не будет. Он возьмет
налогоплательщика на заметку, может
вызвать его для дачи объяснений, а возможно,
и рекомендует для включения в план выездных
проверок. Всего этого можно избежать, если
самостоятельно проанализировать свою
отчетность, выявить нестыковки, устранить
ошибки и объяснить расхождения, допущенные
на законных основаниях.
Для этого
бухгалтер перед сдачей отчетности может
самостоятельно сопоставить ключевые
позиции, которые в обязательном порядке
проверяет инспектор.
Например, при
проверке декларации по налогу на
добавленную стоимость для удостоверения
правильности налоговой базы инспектор
может сравнить величину выручки по
декларации с суммой выручки по отчету о
прибылях и убытках (форма N 2). А при проверке
налоговых вычетов проанализирует
информацию об остатках
товарно-материальных ценностей, об
остатках кредиторской задолженности по
бухгалтерскому балансу (форма N 1).
При
проверке декларации по налогу на имущество
организаций данные о стоимости основных
средств инспектор сопоставляет с данными
бухгалтерского баланса (форма N 1) и отчета о
движении капитала (форма N 3), Приложения к
балансу (форма N 5).
При проверке
декларации по налогу на прибыль инспектор
может сравнить:
- величину доходов по
декларации с суммой выручки по отчету о
прибылях и убытках (форма N 2);
- величину
расходов по декларации с суммами расходов
по отчету о прибылях и убытках (форма N 2),
Приложению к балансу (форма N 5).
Если в
бухгалтерской отчетности отражена прибыль,
а в налоговой декларации - убыток или
показатели прибыли в бухгалтерской и
налоговой отчетности существенно
отличаются друг от друга, то причины таких
отклонений можно увидеть и в бухгалтерском
балансе, и в отчете о прибылях и убытках,
если компания применяет ПБУ 18/02 "Учет
расчетов по налогу на прибыль организаций"
(Приказ Минфина России от 19 ноября 2002 г. N
114н). Поэтому для предупреждения
дополнительных вопросов в пояснительной
записке к годовому отчету лучше сразу
расшифровать перечень отложенных
налоговых обязательств, отложенных
налоговых активов и постоянных налоговых
обязательств.
Это важно. Отдельные
показатели налоговых деклараций с данными
соответствующей бухгалтерской отчетности
налоговики сопоставляют за последние три
года, предшествующих году проведения
анализа. Так проверяющие отслеживают
тенденции в формировании доходов и
расходов и других показателей, которые
влияют на налог на прибыль и другие
налоги.
"Слабые места" в декларации по
налогу на прибыль
Проведите
экономический анализ "прибыльной"
декларации так, как он проходит в налоговой
инспекции.
I этап. Сравнение показателей
декларации за несколько лет
Показатели
рассчитываются как отношение текущего
показателя к базовому (например, показателя
за прошлый год и за текущий год).
Анализ динамики доходов и расходов. Если
инспектор установит, что расходы растут в
более быстром темпе, чем доходы, то вопрос
об обоснованности такого соотношения
обязательно возникнет.
Так, темп роста
доходов и расходов можно рассчитать по
формулам:
Темп роста доходов = Сумма за 2008
г. (стр. 010 листа 02 декларации по налогу на
прибыль) : Сумма за 2009 г. (стр. 010 листа 02
декларации по налогу на прибыль);
Темп
роста расходов = Сумма за 2008 г. (стр. 030 листа
02 декларации по налогу на прибыль) : Сумма за
2009 г. (стр. 030 листа 02 декларации по налогу на
прибыль).
Если при сравнении полученных
показателей окажется, что темпы роста
расходов выше темпов роста доходов, это
можно объяснить тем, что цены на готовую
продукцию увеличились не существенно, в то
время как цены на сырье выросли
значительно, увеличилась расходы на оплату
труда, возросла стоимость аренды,
коммунальных расходов и т.д.
Анализ
структуры доходов и расходов и динамика по
отдельным статьям. По доле прямых расходов
в выручке от реализации инспектор проверит
рентабельность организации. Если расходы
выросли, а выручка держится на прежнем
уровне - это будет поводом для проверки.
Анализ доли косвенных расходов. Если их
величина из года в год увеличивается в разы,
а выручка за проверяемые периоды выросла
незначительно, можно считать себя
кандидатом на проверку.
II этап. Сравнение
показателей по налогу на прибыль и
НДС
Теоретически показатели выручки от
реализации должны совпадать: большинство
налогоплательщиков при расчете налога на
прибыль, как и при расчете НДС, используют
метод начисления. Но в жизни чаще случается,
что эти показатели не совпадают, причем на
законных основаниях. Поэтому можно в
пояснительной записке отразить эти
обоснования, например:
- реализация
отдельных товаров (работ, услуг) не
облагается НДС;
- наличие в проверяемом
периоде операций по безвозмездной передаче
имущества, в результате чего в декларации
по налогу на прибыль такая операция не
отражается, а в декларации по НДС -
отражается;
- особый порядок перехода
прав собственности на товары и работы по
отдельным договорам, что привело к разным
периодам возникновения объектов обложения
по НДС и налогу на прибыль: по НДС - на дату
отгрузки, а по налогу на прибыль - на момент
перехода права собственности;
- часть
выручки (аренда имущества, проценты по
товарному кредиту) отражена в декларации по
налогу на прибыль в составе
внереализационных доходов.
III этап.
Сопоставление показателей декларации
и
бухгалтерской отчетности
Как правило,
инспектор проверяет соотношение отдельных
показателей декларации по налогу на
прибыль с данными отчета о прибылях и
убытках. Сравните и вы:
- сумму
показателей строк 010 "Доходы от реализации"
и 020 "Внереализационные доходы" листа 02
декларации с суммой показателей строк 010, 060,
080, 090 и 120 формы N 2;
- сумму показателей
строк 010 "Выручка от реализации - всего" и 100
"Внереализационные доходы - всего"
Приложения N 1 к листу 02 декларации с суммой
показателей строк 010, 060, 080, 090 формы N 2;
-
показатель строки 020 Приложения N 2 к листу 02
"Прямые расходы" декларации с показателем
строки 020 "Себестоимость проданных товаров,
продукции" формы N 2;
- показатель строки
201 Приложения N 2 к листу 02 "Расходы в виде
процентов по долговым обязательствам..."
декларации с показателем строки "Проценты к
уплате" формы N 2;
- показатель строки 205
Приложения N 2 к листу 02 "Штрафы, пени и
другие санкции за нарушение договорных или
долговых обязательств, возмещение
причиненного ущерба" декларации с
показателем строки "Штрафы, пени и
неустойки, признанные или по которым
получены решения суда (арбитражного суда)
об их взыскании" таблицы расшифровки
отдельных прибылей и убытков формы N 2;
-
показатель строки 101 Приложения N 1 к листу 02
и строки 301 Приложения N 2 к листу 02 с
показателем строки "Прибыль (убыток)
прошлых лет" в таблице расшифровок
отдельных прибылей и убытков формы N 2. Если
в декларации данные отсутствуют, инспектор
проверит, сдавала ли организация
уточненные декларации за предыдущие
налоговые периоды;
- сумму налога на
прибыль по декларации (строка 180 листа 02) с
суммой налога на прибыль, отраженной по
строке 150 "Текущий налог на прибыль" формы N
2.
Проверьте себя. В декларации по налогу
на прибыль выручка от реализации
отражается по строке 010 Приложения N 1 к
листу 02. Сюда помимо дохода от обычных видов
деятельности включается выручка от
реализации прочего имущества и
имущественных прав. В бухучете такие доходы
фирмы отражают в составе внереализационных
доходов. Поэтому напрямую сравнивать
показатели строки 010 формы N 2 и строки 010
Приложения N 1 к листу 02 декларации
нельзя.
Чтобы выявить, какая сумма
доходов от обычной деятельности участвует
в расчете налога на прибыль, можно
поступить так. Из суммы строки 010 Приложения
N 1 к листу 02 декларации вычесть сумму
выручки от реализации имущественных прав,
за исключением доходов от реализации права
требования (стр. 013 Приложения N 1 к листу 02) и
сумму выручки от реализации прочего
имущества (стр. 014 Приложения N 1 к листу 02).
Если организация реализует ценные бумаги
или финансовые услуги, а также получает
доход от работы обслуживающих производств,
то к полученному показателю нужно
прибавить сумму дохода от этих видов
деятельности. Полученный показатель можно
сравнить с показателем строки 010 формы N 2.
Если будут отличия, ищите ошибку.
Причины
расхождений
Вот причины расхождений,
которые могут иметь место при сравнении
указанных показателей:
- организация
проводит операции с ценными бумагами.
Доходы от их реализации компания отражает в
листе 05 декларации;
- выручка в
бухгалтерском учете не признана в случае
невыполнения дополнительных условий к
передаче права собственности по сделке;
- наличие производства с длительным
технологическим циклом без поэтапной сдачи
работ;
- применение норм ст. 40 Налогового
кодекса, что привело к пересчету выручки в
налоговом учете;
- переоценка стоимости
имущества. В бухгалтерском учете
переоценка отражается, а в налоговом - нет.
Этим объясняется то, что "налоговый" доход
ниже, чем отраженный в форме N 2.
Это
самые распространенные причины
расхождений, которые упоминаются и во
внутренних методических материалах,
которыми пользуются налоговики. Если вы
выявили такие расхождения, обязательно
опишите их причины в пояснительной записке.
Это наверняка "реабилитирует" вашу
отчетность.
Помимо этого "минимума",
установленного налоговиками, причин
расхождений показателей налоговой
декларации и бухгалтерской отчетности
может быть гораздо больше. Например:
-
положительная разница, полученная при
переоценке ценных бумаг по рыночной
стоимости;
- стоимость безвозмездно
полученного имущества от учредителей, доля
которых в уставном капитале компании более
50 процентов;
- стоимость полученных
арендодателем неотделимых улучшений
арендованного имущества, произведенных
арендатором;
- выявление искажения
суммы налога на прибыль за прошлые годы,
вследствие чего значение текущего налога
на прибыль, указанное в форме N 2, будет
отличаться от данных декларации. В бухучете
сумму налога корректируют в момент
выявления ошибки, и полученный результат
отражается по строке 150 отчета о прибылях и
убытках. Что касается налогового учета, то
за прошлый период необходимо подать
уточненную декларацию;
- некоторые виды
доходов могут быть отражены только в
налоговом учете. Например, проценты по
договору займа, срок действия которого
приходится более чем на один налоговый
период. В налоговом учете этот доход будет
признан на конец соответствующего
отчетного (налогового) периода (п. 6 ст. 271 НК
РФ). В бухгалтерском учете проценты
отражаются исходя из условий договора, в
соответствии с которыми начисление и
уплата процентов могут быть предусмотрены
на дату возврата всей суммы займа;
-
совмещение общего налогового режима и
специального налогового режима в виде ЕНВД.
Сумма выручки от реализации в декларации по
налогу на прибыль будет меньше выручки по
бухгалтерской отчетности (форма N 2). Разница
в этих показателях связана с необлагаемой
реализацией "вмененной" деятельности.
Поэтому в отчете о прибылях и убытках
выручку по совмещаемым видам деятельности
лучше отражать по отдельным строкам. Не
лишним будет написать об этом и в
пояснительной записке. Это даст
возможность инспектору сразу получить
объяснение тому, почему показатели выручки
в бухучете отличаются от показателей
"прибыльной" декларации, да и декларации по
НДС также.
Важный критерий - темп роста
расходов и доходов
Обратите также
внимание на соотношение темпов роста
расходов и доходов в бухгалтерском и
налоговом учете. Налоговики считают, что в
идеале пропорция должна сохраняться из
года в год. Чтобы проверить себя,
воспользуйтесь формулой:
Темп роста
налоговых расходов (стр. 30 листа 02
декларации по налогу на прибыль) : Темпы
роста налоговых доходов (стр. 010 листа 02
декларации по налогу на прибыль) = Темпы
роста бухгалтерских расходов (сумма строк
020, 030, 040, 070, 100 формы N 2 "Отчет о прибылях и
убытках") : Темпы роста бухгалтерских
доходов (сумма строк 010, 060, 080, 090 формы N 2
"Отчет о прибылях и убытках").
Разницу в
показателях можно объяснить операциями,
которые по-разному отражаются в
бухгалтерском и налоговом учете (например,
амортизация основных средств). В свою
очередь, методика учета таких операций
должна быть отражена в учетной политике
организации.
"Слабые места" в декларации
по НДС
Анализируя бухгалтерскую
отчетность при проверке НДС, инспектор
возьмет на заметку организацию, если:
-
вычет по авансам будет больше НДС с
отгрузки;
- изменения запасов готовой
продукции и товаров для перепродажи,
которые отражаются по строке 214
бухгалтерского баланса, не сопоставимы с
разностью между стоимостью реализованных и
приобретенных ценностей по декларации;
- сумма реализации в декларациях по НДС
окажется меньше, чем бухгалтерская выручка
за те же периоды или доходы от реализации по
прибыльной декларации;
- организация
совмещает общий и специальный налоговые
режимы.
Однако первым критерием по
степени важности является отражение в
налоговой отчетности значительных сумм
налоговых вычетов по НДС, которые всегда в
центре внимания налоговиков. Их
критическое значение составляет в среднем
89 процентов от суммы начисленного налога.
Показатель рассчитывается на основании
данных деклараций по НДС:
Доля вычетов по
НДС = Сумма вычетов по НДС: Сумма
исчисленного НДС x 100%.
Если организация
заявляет к уплате сумму НДС менее 2
процентов от налоговой базы (произведение 11
оставшихся процентов на ставку налога), то
это уже контролерам не понравится. Обратите
на это внимание.
Вычеты не ставятся в
зависимость от сферы деятельности. Их
большой размер может быть вызван рядом
причин: покупкой и вводом в эксплуатацию
дорогого оборудования, оплатой
дорогостоящих услуг, увеличением запасов
ТМЦ в связи с запланированным расширением
производства и другими причинами.
Кроме
того, следует помнить о том, что превышение
"допустимого" уровня вычетов может быть
связано с внешними причинами, например
несвоевременным получением документов,
дающих право на вычет. В этом случае нужно
позаботиться о документальном
подтверждении этого записями в журнале
входящей корреспонденции или журнале
полученных счетов-фактур,
зарегистрированных в хронологическом
порядке.
Налоговая нагрузка
Уровень
налоговой нагрузки налогоплательщика - это
расчетный показатель. Его считают как
отношение суммы уплаченных налогов к
объему выручки (Приложение N 3 к Приказу ФНС
России от 14 октября 2008 г. N ММ-3-2/467, далее -
Приказ N ММ-3-2/467).
Налоговая нагрузка =
Уплачено налогов (строка 180 формы N 4 "Отчет о
движении денежных средств") : Выручка
(строка 010 формы N 2 "Отчет о прибылях и
убытках") x 100%.
Внимание! При расчете
налоговой нагрузки за 2009 г. следует
учитывать суммы уплаченных налогов: на
прибыль, НДС, ЕСН (за вычетом пенсионных
взносов), на имущество, акцизов,
транспортного и земельного.
Организации
следует сравнить этот показатель с его
отраслевым значением (Приложение N 3 к
Приказу N ММ-3-2/467@). Контрольные данные по
отраслям публикуются также на сайте
налоговой службы.
Если показатель
организации ниже среднеотраслевого более
чем на 10 процентов, попытайтесь это
обосновать отсутствием данных по
подотраслям, по субъектам РФ, по
климатическим условиям ведения
хозяйственной деятельности или по другим
показателям, которые напрямую влияют на ее
результаты. Однако если показатель
налоговой нагрузки вырос по сравнению с
прошлым годом, то на это следует обратить
внимание налоговиков в пояснительной
записке как на положительный фактор в
работе организации.
Среднемесячная
зарплата на одного работника
Информацию
о статистических показателях среднего
уровня заработной платы по виду
экономической деятельности в городе,
районе или в целом по субъекту РФ можно
получить из органов статистики (с
официальных интернет-сайтов, из
статистических сборников, по запросам), а
также из органов ФНС России (Приказ N
ММ-3-06/333@).
По итогам 2009 г. рассчитать этот
показатель можно по формуле:
Средняя
заработная плата = Фонд оплаты труда (стр. 040
декларации по ЕСН) : (Средняя численность x 12
мес.) x 100%.
Среднесписочная численность
берется из формы Сведений о
среднесписочной численности работников за
предшествующий календарный год,
утвержденной Приказом ФНС России от 29 марта
2007 г. N ММ-3-25/174@.
Это важно. Сведения о
среднесписочной численности работников за
предшествующий календарный год (форма КНД
1110018, утв. Приказом ФНС России от 29 марта 2007
г. N ММ-3-25/174@) за 2009 г. нужно подать в
налоговую инспекцию до 20 января 2010
г.
Возможные причины низкой заработной
платы можно объяснить по-разному:
-
следствие временных трудностей, к примеру
перепрофилирование производства,
сокращение рынков сбыта, неблагоприятная
конъюнктура рынка и т.п.;
- компания
только начала свою деятельность и убыточна.
Это особенно актуально для маленьких фирм,
где учредители являются и основными
сотрудниками. Они согласны на низкие
зарплаты, пока компания не наберет нужных
оборотов;
- в компании большая доля
совместителей, которые заняты неполный
рабочий день;
- в компании действует
система мотивации персонала, когда
заработная плата сотрудника зависит не от
времени, проведенного на работе, а от ее
результата, например от числа заключенных
договоров. На практике доход работника
делится на зарплату и бонус, причем бонус
выплачивается не каждый месяц, а по итогам
квартала или года (в отсутствие результата
бонус может не выплачиваться) и
т.д.
Рентабельность проданных товаров,
продукции, работ и услуг
Экономическая
деятельность фирмы - это ее сделки,
приносящие доход или связанные с
расходами.
Рентабельность проданных
товаров, продукции, работ, услуг - это
соотношение величины сальдированного
финансового результата (прибыль минус
убыток) от продаж и себестоимости проданных
товаров, продукции, работ, услуг.
Как
правило, подозрение у проверяющих вызывает
значительное отклонение рентабельности
организации по данным ее бухгалтерского
учета от уровня рентабельности для данной
сферы деятельности (по данным Росстата).
Рассчитать рентабельность продаж можно по
формуле:
Рентабельность продаж = Прибыль
от продаж (стр. 50 формы N 2 "Отчет о прибылях и
убытках") : Затраты на производство (сумма
строк 020, 030, 040 формы N 2 "Отчет о прибылях и
убытках") x 100%.
Полученные данные
сравниваются со средними показателями по
основному виду деятельности
налогоплательщика (Приложение N 4 к Приказу N
ММ-3-06/333@). Существенным считается
отклонение более чем на 10 процентов.
Если результаты ниже среднеотраслевых, это
можно объяснить, в частности, тем, что для
поддержания конкурентоспособности
организации приходилось увеличивать
скидки для привлечения клиентов,
устанавливать минимальные наценки на
товары, подорожанием сырья, привлечением к
работе более квалифицированных кадров,
капитальными затратами на модернизацию
производства и т.д.
Рентабельность
активов
Рентабельность активов - это
соотношение сальдированного финансового
результата (прибыль минус убыток) и
стоимости активов организаций. Если
сальдированный финансовый результат
отрицательный - организация
убыточна.
Рентабельность активов = Чистая
прибыль (стр. 190 формы N 2 "Отчет о прибылях и
убытках") : Стоимость активов (стр. 300 формы N 1
"Бухгалтерский баланс") x 100%.
Низкие
показатели можно объяснить большим
количеством непрофильных активов
(например, вспомогательных цехов), большим
объемом дебиторской задолженности.
В
заключение
Обязательно ежеквартально
проводят экономический анализ деклараций с
заявленными убытками, деклараций
крупнейших налогоплательщиков, а также
отчетов бюджетообразующих
налогоплательщиков, налоговые поступления
от которых составляют не менее 60 процентов
всех поступлений в бюджет.
В отношении
большинства налогоплательщиков такой
анализ делается раз в год по результатам
годовой отчетности. Полнота раскрытия
информации может помочь избежать
преждевременной проверки.
С.Шестакова
Редактор-эксперт
Подписано в печать
28.12.2009
Бухгалтерская отчетность государственных (муниципальных) учреждений является объектом пристального внимания как органов государственного (муниципального) финансового контроля, так и органов власти, выполняющих функции учредителя данных учреждений. В статье рассмотрена методика проверки правильности составления форм бухгалтерской отчетности.
Заполненные бюджетными и автономными учреждениями формы бухгалтерской отчетности подлежат проверке:
- работниками органа исполнительной власти, выполняющим функции учредителя (далее – учредитель) в рамках проведения камеральной проверки, при принятии квартальных, годовых форм отчетности в сроки установленные учредителем;
- в рамках проведения мероприятий внешнего (внутреннего) государственного (муниципального) контроля, а также ведомственного контроля проводимого учредителем.
О методике правильности составления форм бухгалтерской отчетности мы поговорим в этой статье.
Контрольные мероприятия, проводимые в отношении форм бухгалтерской отчетности схематично, можно отобразить так:
Цель проверки бухгалтерской отчетности
При проверке форм бухгалтерской отчетности проверяющие обычно ставят перед собой следующие цели:
Подготовка к проведению внешней проверки
Подготовка к проведению внешней проверки включает в себя:
- сбор и изучение законодательных актов РФ, в соответствии с которой проверяемое учреждение выполняет свою финансово-хозяйственную деятельность и ведет совершаемых операций;
- разработку программы внешней проверки;
- подготовку рабочего плана внешней проверки, который должен содержать сроки проведения внешней проверки и ответственных исполнителей;
- направление исполнителей для проведения проверки.
Предмет проверки
Проверка форм отчетности может проводиться в камеральной и (или) выездной формах. Камеральная проверка отчетных форм обычно осуществляется учредителем при принятии у подведомственного учреждения форм, составленных на отчетную дату, в сроки, установленные учредителем. Предметом камеральной проверки являются:
- представление отчетности не позднее срока, установленного учредителем;
- соблюдение учреждением при заполнении форм бухгалтерской отчетности требований Инструкции № 33н;
- соблюдение контрольных соотношений в представленных отчетных формах.
Относительно предмета проведения проверки форм бухгалтерской отчетности в ходе выездной проверки отметим следующее. Проверка бухгалтерской отчетности в ходе данной проверки обычно осуществляется в рамках проведения проверки финансово-хозяйственной деятельности учреждения. При такой проверке контролерами запрашиваются:
- годовые формы бухгалтерской отчетности;
- главная книга, регистры бухгалтерского учета, первичные учетные и иные документы;
- план финансово-хозяйственной деятельности учреждения;
- учреждения;
- отчет о выполнении государственного (муниципального) задания;
- отчет о суммах использованных целевых субсидий;
- сведения об операциях с целевыми субсидиями, предоставленными государственному (муниципальному) учреждению.
Предметом проведения выездной проверки являются:
- соблюдение учреждением правил хранения первичных документов, учетных регистров и других бухгалтерских документов текущего года и за прошлые годы;
- выполнение главным бухгалтером обязанности по организации бухгалтерского учета и контролю за обеспечением сохранности денежных средств и материальных ценностей;
- соответствие показателей бухгалтерского учета в учетных регистрах на начало года данным за предыдущий год;
- своевременность составления первичных учетных документов и отражения их в бухгалтерском учете;
- соответствие итогов остатков по каждой группе аналитических счетов оборотных ведомостей итогам остатков этих субсчетов главной книге и показателям финансовой отчетности;
- установление достоверности показателей, отраженных в отчетности;
- выполнение контрольных соотношений между формами отчетности;
- оформление представленных форм отчетности требованиям Инструкции № 33н;
- оценка эффективности и результативности использования учреждением средств, выделенных ему в проверяемом периоде из бюджета.
Методика проведения проверки бухгалтерской отчетности
Единой методики осуществления проверки форм отчетности не существует. Ревизоры при наработке опыта в проведении проверок вырабатывают последовательность действий, которыми пользуются, выполняя свою работу. Ниже мы предложим свой вариант последовательности действий, которой можно воспользоваться при проведении проверки и при разработке программ проверок.
I. Изучение устава учреждения и учетной политики учреждения . Из устава контролер узнает свод правил, по которым проверяемое учреждение осуществляет свою деятельность, его структуру, устройство, виды деятельности, отношения с другими лицами и государственными органами, права и обязанности. На основании учетной политики проверяющий делает вывод о способах организации и ведения бухгалтерского учета, используемых учреждением при отражении хозяйственных операций.
II. Анализ показателей форм бухгалтерской отчетности . Ниже на схеме вашему вниманию представлены основные приемы финансового анализа, который могут проводить проверяющие.
В ходе анализа показателей форм бухгалтерской отчетности проверяющий изучает результаты деятельности учреждения, сформированные по итогам отчетных периодов, по которым можно судить:
- об имущественном положении учреждения;
- о характере, осуществляемой деятельности;
- о соотношении средств по их видам в составе активов;
- о наличии дебиторской и кредиторской задолженности и ее изменении и т. д.
III. Проверку достоверности показателей, отраженных в отчетных формах, представленных для проверки , которая включает в себя несколько этапов:
1. Инвентаризация нефинансовых активов. По итогам проверки устанавливается фактическое количество нефинансовых активов, которое сравнивается с данными бухгалтерского учета, отраженными в отчетных формах (балансе (ф. 0503730), справке о наличии имущества и обязательств на забалансовых счетах, сведениях о движении нефинансовых активов учреждения (ф. 0503768)). Также осуществляется проверка проведения учреждением обязательной инвентаризации, перед составлением годовых отчетных форм. Как показывают результаты проверки, не все учреждения перед составлением годовых отчетных форм проводят инвентаризацию нефинансовых активов и расчетов с бюджетом, поставщиками, подотчетными лицами, работниками, другими дебиторами и кредиторами и денежных средств, денежных документов. В результате соответствие учетных и фактических данных (наличие, состояние и оценка обязательств) подтверждено не было, достоверность данных бухгалтерского учета не обеспечена.
2. Выявление соответствия плановых показателей, указанных в плане финансово-хозяйственной деятельности показателям, отраженным в отчетных формах (в отчете об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности (ф. 0503737)). Напомним, что в силу норм п. 19 Требований в план финансово-хозяйственной деятельности можно вносить изменения неограниченное количество раз. Показатели плана должны отражать фактические данные по доходам и расходам учреждения, которые отражаются в отчете (ф. 0503737).
3. Проверка подтверждения финансово-хозяйственных операций первичными документами, оформленными с соблюдением требований законодательства РФ и принятых к учету своевременно. Согласно нормам п. 7 Инструкции № 157н основанием для отражения в бухгалтерском учете информации об активах и обязательствах, а также операций с ними являются первичные учетные документы. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по унифицированным формам документов, утвержденным согласно законодательству РФ правовыми актами уполномоченных органов исполнительной власти, а документы, формы которых не унифицированы, должны содержать обязательные реквизиты, указанные в п. 7 Инструкции № 157н. Записи в регистры бухгалтерского учета (журналы операций, иные регистры бухгалтерского учета) вносятся по мере совершения операций и принятия к бухгалтерскому учету первичного (сводного) учетного документа, но не позднее следующего дня после получения первичного (сводного) учетного документа – как на основании отдельных документов, так и на основании группы однородных документов (п. 11 Инструкции № 157н). Ревизор, совершая проверку достоверности показателей отчетных форм, может выборочным методом проверить журналы операций с приложенными к ним первичными учетными документами на предмет:
- соответствия первичных документов нормам законодательства РФ;
- своевременности принятия первичных документов к бухгалтерскому учету;
- правильности формирования журнала операций.
4. Анализ соответствия бухгалтерской отчетности данным синтетического и аналитического учета (данные синтетического и аналитического учета должны быть увязаны как между собой, так и с документами, являющимися основанием для осуществления операций).
5. Проверка соблюдения учреждением норм законодательных актов, которые могут повлиять на содержание отчетности (например, норм инструкций № 33н, 157н, 174н, Указаний № 65н).
6. Проверка исполнения государственного (муниципального) задания, утвержденного учредителем, выявление причин неисполнения задания учредителя, своевременного возврата остатка сумм субсидий в бюджет в случае неисполнения учреждением государственного задания.
Отметим, что Минфин в своем Письме от 05.02.2016 № 02-01-09/5870 рекомендовал главным распорядителям средств федерального бюджета при определении остатков субсидии на выполнение государственного задания, образовавшихся в связи с недостижением установленных государственным заданием показателей, характеризующих объем государственных услуг (работ), учитывать нормы действовавшего в 2015 году Положения о формировании государственного задания в отношении федеральных государственных учреждений и финансовом обеспечении выполнения государственного задания, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 02.09.2010 № 671, основываясь на значениях нормативных затрат на оказание государственной услуги (выполнение работы) и невыполненного объема государственного задания по каждой государственной услуге (работе).
При этом федеральные органы исполнительной власти, осуществляющие функции и полномочия учредителей в отношении федеральных бюджетных или автономных учреждений, вправе в установленном порядке в течение срока выполнения государственного задания при необходимости внести в него изменения, в том числе уточнив показатели, характеризующие объем государственных услуг (выполняемых работ).
Согласно п. 33 Постановления Правительства РФ от 28.12.2015 № 1456 № «О мерах по реализации Федерального закона о федеральном бюджете на 2016 год» федеральные бюджетные и автономные учреждения до 01.07.2016 обеспечивают возврат в федеральный бюджет средств в объеме остатков субсидий на выполнение государственного задания, предоставленных им в 2015 году, образовавшихся в связи с недостижением установленных государственным заданием показателей, характеризующих объем государственных услуг (работ), на основании отчета о выполнении государственного задания, представленного органам, осуществляющим функции и полномочия учредителей в отношении федеральных бюджетных или автономных учреждений.
При этом названным постановлением не определен источник средств, за счет которого федеральными бюджетными и автономными учреждениями осуществляется возврат в федеральный бюджет указанных остатков субсидии на выполнение государственного задания.
По мнению Минфина, изложенному в Письме от 12.04.2016 № 02-01-09/20629, возврат в федеральный бюджет указанных остатков субсидии на выполнение государственного задания можно осуществлять как за счет образовавшихся у федеральных бюджетных и автономных учреждений остатков субсидий на выполнение государственного задания, так и за счет других не запрещенных законом поступлений учреждениям, за исключением средств, предоставленных федеральным бюджетным и автономным учреждениям в соответствии со ст. 78.2 БК РФ на иные цели.
Необходимо отметить, что согласно законодательству РФ, если государственное задание выполнено (в том числе если достигнуты показатели, установленные в государственном задании, с учетом их возможного отклонения, в пределах которых государственное задание считается выполненным), образовавшиеся в отчетном финансовом году остатки субсидии на выполнение государственного задания могут использоваться учреждением в соответствии с планом финансово-хозяйственной деятельности государственного учреждения, утвержденным в установленном порядке.
7. Соответствие форм, представленных учреждением в составе отчетности, формам, установленным Инструкцией № 33н. Иногда в ходе проверки выявляется, что бухгалтеры заполняли и представили учредителю форму без учета внесенных в ее изменений, следовательно, не применявшуюся на момент составления отчетности.
8. Наличие в формах отчетности всех необходимых подписей. Необходимость наличия подписей главного бухгалтера и руководителя учреждения установлена и п. 5 Инструкции № 33н. Формы бухгалтерской отчетности, содержащие плановые (прогнозные) и аналитические показатели, также подписываются руководителем финансово-экономической службы (при наличии ее в структуре учреждения).
9. Наличие всех форм отчетности, обязательных для включения в ее состав, и правильность их заполнения. Согласно нормам п. 10 Инструкции № 33н в случае, если все показатели, предусмотренные формой бухгалтерской отчетности, не имеют числового значения, такая форма отчетности не составляется и в бухгалтерской отчетности за не представляется. При наличии числовых данных показатели отчетности должны быть заполнены. Например, в ходе проверки может быть выявлено отсутствие оборотов у учреждения в течение года по счету 0 104 00 000 «Амортизация основных средств» при наличии основных средств. Это говорит о неначислении амортизации в течение года, нарушении методологии учета и искажению показателей отчетности. Или, скажем, в форме 0503769 «Сведения о дебиторской и кредиторской задолженности» и в балансе (ф. 0503730) указывается отсутствие задолженности на конец отчетного периода. Однако по данным главных книг у учреждений имеются остатки по счетам 0 205 00 000, 0 206 00 000, 0 208 00 000, 0 302 00 000, 0 303 00 000, 0 304 00 000. Акты сверок с контрагентами для проверки не представлены. Иными словами, бухгалтерская отчетность дает недостоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, а также о финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период.
Для облегчения работы по соответствию показателей, отраженных в отчетных формах и в главной книге, проверяющие могут разработать и применять в работе аналитические таблицы. Например, такую:
Сравнительная таблица данных главной книги проверяемого учреждения и показателей,отраженных в отчетности (тыс. руб.)
10. Проверка согласованности показателей форм отчетности (соблюдение контрольных соотношений). На сайте www.roskazna.ru регулярно размещаются (по мере внесения изменений в Инструкцию № 33н) контрольные соотношения показателей как внутри форм бухгалтерской отчетности, так и между формами бухгалтерской отчетности. Данные контрольные соотношения применяются и разработчиками программных продуктов, используемых для составления отчетных форм. Контролеры могут воспользоваться данными контрольными соотношениями и проверить их соблюдение в формах, представленных для проверки учреждением, в отношении которого ведется проверка.
Оформление результатов проверки
По итогам контрольных действий на объекте контрольного мероприятия оформляется акт, который обычно имеет следующую структуру:
- основание для проведения контрольного мероприятия;
- предмет контрольного мероприятия;
- проверяемый период деятельности объекта контрольного мероприятия;
- перечень вопросов, которые проверены на данном объекте;
- срок проведения контрольного мероприятия на объекте;
- краткая характеристика объекта контрольного мероприятия (при необходимости), объем которой не должен превышать двух-трех страниц печатного текста;
- результаты контрольных действий по каждому вопросу программы (рабочего плана).
К акту прилагаются перечень законов и иных нормативных правовых актов, исполнение которых проверено в ходе контрольного мероприятия, а также – при необходимости – таблицы, расчеты и иной справочно-цифровой материал, пронумерованный и подписанный составителями.
При выявлении на объекте контрольного мероприятия нарушений и недостатков они отражаются в акте, при этом указываются:
- наименования, статьи законов и пункты иных нормативных правовых актов, требования которых нарушены;
- виды и суммы выявленных нарушений, при этом суммы указываются раздельно по годам, видам средств (средства бюджетные и средства, полученные от осуществления приносящей доход деятельности), а также видам объектов государственной собственности и формам их использования;
- причины допущенных нарушений и недостатков, их последствия;
- принятые в период проведения контрольного мероприятия меры по устранению выявленных нарушений и их результаты.
При составлении акта должны соблюдаться:
- объективность, краткость и ясность при изложении результатов контрольного мероприятия на объекте;
- четкость формулировок содержания выявленных нарушений и недостатков;
- логическая и хронологическая последовательность излагаемого материала;
- изложение фактических данных только на основе материалов соответствующих документов, проверенных работником, проводящим проверку.
Акт по результатам контрольного мероприятия представляется для ознакомления и подписания руководителю и (или) иному ответственному должностному лицу проверяемого учреждения. В случае несогласия ответственных должностных лиц объектов контрольного мероприятия с фактами, изложенными в акте, им предлагается подписать акт с указанием на наличие замечаний.
В завершение статьи заметим, что грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности, влечет наложение на должностных лиц административного штрафа в размере от 5 000 до 10 000 руб. (ст. 15.11 КоАП РФ). Повторное совершение такого административного правонарушения влечет наложение на должностных лиц административного штрафа в размере от 10 000 до 20 000 рублей или их дисквалификацию на срок от одного года до двух лет.
Под грубым нарушением требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности, понимаются, в частности:
- искажение любого показателя бухгалтерской (финансовой) отчетности, выраженного в денежном измерении, не менее чем на 10%;
- составление бухгалтерской (финансовой) отчетности не на основе данных, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета;
- отсутствие у экономического субъекта первичных учетных документов, и (или) регистров бухгалтерского учета, и (или) бухгалтерской (финансовой) отчетности, и (или) аудиторского заключения о бухгалтерской (финансовой) отчетности (если проведение аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности является обязательным) в течение установленных сроков хранения таких документов.
Инструкция о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 25.03.2011 № 33н.
Требования к плану финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения, утв. Приказом Минфина РФ от 28.07.2010 № 81н.
Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н.
Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утв. Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 № 65н.
Бухгалтерский баланс является одним из главных финансовых отчетов любой компании. Он отражает множество основных показателей , характеризующих имущественное положение компании. Им пользуются не только внутри фирмы, но и многие сторонние лица, включая контролирующие органы. Поэтому правильность составления документа имеет особую актуальность при подготовке отчетности.
Показатели, отражаемые в , свидетельствуют о финансовом положении компании. Они необходимы самому предприятию для наличия точного представления о результатах своей деятельности, полученных за конкретный период: месяц , квартал , год .
Все фирмы обязаны вести и ежегодно сдавать бухгалтерский баланс различным лицам :
- налоговой инспекции;
- статистическим государственным органам;
- акционерам.
Из документа видна финансовая устойчивость фирмы. Поэтому им пользуются контрагенты: имеющиеся и потенциальные партнеры, клиенты, банковские учреждения, государственные органы.
По балансу определяется не только нынешнее состояние компании, но и прогнозируются результаты ее будущей деятельности. Банки рассчитывают по нему кредитоспособность юридического лица в ходе оценки его как потенциального клиента для обслуживания и кредитования.
Бухгалтерский баланс должен составляться в определенной форме для представления в удобном виде пользователям. Обычно он оформляется по форме №1 , которая утверждена Минфином в 2010 году. Бланк не носит обязательного характера, поэтому может модифицироваться в зависимости от особенностей предпринимательской деятельности и потребностей компании.
Для внутреннего использования создаются разнообразные формы, классифицирующиеся по различным основаниям :
- По периодичности: сальдовый (на определенную дату) и оборотный (оборот за конкретный период).
- По исходным данным: инвентарный или учетный баланс.
- По учету регулирующих статей.
- В зависимости от объема: полный и краткий (упрощенный) отчет.
- Документ может быть предварительным, промежуточным, окончательным, прогнозным.
- Относительно события: вступительный, объединительный, разделительный, ликвидационный.
Данный список не является закрытым. Существуют и другие классификации форм отчета, применяемые предприятиями в зависимости от своих потребностей, интересов, особенностей.
Правила и техники составления
При заполнении документа необходимо учесть следующие наиболее важные правила :
- Формирование баланса на 31 декабря.
- Отражение аналогичных показателей за два предшествующих года (также на 31 декабря). Их можно взять из предыдущей отчетности.
- Использование для заполнения сведений оборотно-сальдовой ведомости.
- Показатели вносятся целыми числами с округлением по обычным математическим правилам.
- Суммы указываются в тысячах или миллионах рублей в зависимости от их размера.
- По строчкам, в которых у компании нет сведений, проставляются прочерки.
- Отрицательные показатели вносятся в круглые скобки и вычитаются при расчете итоговых значений.
Главное правило бухгалтерского баланса: равенство итоговых значений активов и пассивов. Если оно не соблюдено, сдавать отчет в государственные органы нельзя.
Имеются некоторые важные нюансы , которые необходимо учесть при оформлении документа:
- показатели начала отчетного периода должны соответствовать данным конца предыдущего;
- у всех сведений должно быть подтверждение.
Как заполнять постатейно и по строкам
Документ состоит из двух частей: активной и пассивной. В первой отражаются данные об имуществе компании. Отдельно показываются оборотные средства и . Вторая часть показывает источники образования у фирмы имущества. Она включает три раздела :
- капитал и резервы компании;
- ее долгосрочные обязательства перед кредиторами (сроком свыше года);
- краткосрочные обязательства фирмы (со сроком погашения меньше одного года).
Всего в бухгалтерском балансе 5 разделов : 2 для отражения имущества и 3 для сведений об источниках его образования. Каждому из них присвоена своя цифровая кодировка, включающая четыре символа.
Начинаются все коды с «1» . Вторая цифра показывает принадлежность конкретному разделу. Например, строчка «1110» показывает сумму нематериальных активов, имеющихся у фирмы, которая включена в первый раздел.
В строчке «1370» отражается нераспределенная прибыль компании, относящаяся к третьему разделу документа.
Пример заполнения на 2018 год
Для правильного составления бухгалтерского баланса на 2018 год стоит воспользоваться наглядными примерами по заполнению.
Таблица 1 – Заполнение внеоборотных активов компании.
Кодировка | Дебетовое | Сумма, тыс. руб. |
---|---|---|
1110 | Дт сч. 08.5 (поступление) + Дт сч. 04 – Дт сч. 05 | 3200 |
1120 | Дт сч. 04 | - |
1130 | Дт сч. 08 (отражение расходов на освоение природных ресурсов, если оно ведется) применяется субсчет по НПА | - |
1140 | Дт сч. 08 (отражение затрат, понесенных при освоении природных ресурсов компаниями, использующими их) берется субсчет по затратам на МПА | - |
1150 | Дт сч. 01 – Кт сч. 02 + Дт сч. 08 (берется субсчет по учету ОС, которые не введены в эксплуатация) | 2785868 |
1160 | Дт сч. 03 – Кт сч. 02 (используется субсчет по амортизации средств, которые имеют отношение к доходным вложениям) | - |
1170 | Дт сч. 58 + Дт сч. 55 (субсчет по депозитам) + Дт сч. 73 (корреспондирующий субсчет расчетов по займам) – Кт сч. 59 (берется субсчет по учету резервов по долгосрочным фин. обязательствам) | 413563 |
1180 | Дт сч. 09 | 19712 |
1190 | Все остальные внеоборотные активы компании, не включенные в отдельные строчки | 1082222 |
1110 | Суммирование всех строчек | 4304565 |
Таблица 2 – Порядок внесения оборотных активов.
Кодировка | Показатель/порядок расчета, пояснения | |
---|---|---|
1210 | Дт сч. 41 – Кд сч. 42 + Дт сч. 15 + Дт сч. 16 - Кт сч. 14 + Дт сч. 97 + сумма остатков по счетам 10, 11, 43, 45, 20, 21, 23, 29, 44 | 5888095 |
1220 | Дт сч. 19 | 3632 |
1230 | Из суммы дебетовых сальдо по счетам 60, 62, 68-71, 73, 75, 76 вычитается Дт сч. 63 | 378790 |
1240 | Из суммы дебетовых сальдо по счетам 55 (используется субсчет по депозитам), 58, 73 (берется субсчет по расчетам по займам) вычитается Дт 59 | 1059000 |
1250 | Складываются дебетовые сальдо счетов 50-52, 55, 57 и вычитается сальдо субсчета 55 по депозитам | 5463 |
1260 | Остальные оборотные активы компании, не включенные в отдельные строчки | 87785 |
1200 | Суммирование всех строчек | 7422765 |
1600 | Суммирование итогов разделов 1 и 2 (стр. 1100 + стр. 1200) | 11727330 |
Таблица 3 – Внесения капиталов и резервов компании.
Кодировка | Сальдо/порядок расчета, пояснения | Практический пример: сумма, тыс. руб. |
---|---|---|
1310 | Кт сч. 80 | 9767 |
1320 | Дт сч. 08 | - |
1340 | Кт сч. 83 (используется субсчет по сумма дооценки ОС и НМА) | 18226 |
1350 | Кт сч. 83 (кроме суммы, отраженной в строчке 1340) | - |
1360 | Кт сч. 82 | 488 |
1370 | Кт. сч. 84 | 1019779 |
1300 | Суммирование всех строчек | 10348260 |
Таблица 4 – Отражение долгосрочных обязательств фирмы.
Кодировка | Сальдо/порядок расчета, пояснения | Практический пример: сумма, тыс. руб. |
---|---|---|
1410 | Кт сч. 67 (отражается размер начисленных процентов, со временем погашения не больше одного года) | - |
1420 | Кт сч. 77 | 262767 |
1430 | Кт сч. 96 | - |
1450 | Отражается задолженность, не включенная в отдельные строчки раздела | - |
1400 | Суммирование всех строчек | 262767 |
Таблица 5 – Внесение краткосрочных обязательств предприятия.
Кодировка | Порядок расчета, сальдо счетов, пояснения | Практический пример: сумма, тыс. руб. |
---|---|---|
1510 | Сложение кредитового сальдо по счетам 66 и 67 (размер начисленных процентов, срок погашения которых больше одного года) | 100000 |
1520 | Сумма кредитовых сальдо по счетам: 60, 62, 68-71, 73, 75 (задолженность до года), 76 | 904685 |
1530 | Суммирование кредитовых сальдо по счетам 86 и 98 | - |
1540 | Кт сч. 96 (лишь обязательства сроком больше одного года) | 111618 |
1550 | Иная задолженность с кратким сроком погашения | - |
1500 | Общий результат всех строчек | 1116303 |
1700 | Суммирование итогов всех разделов пассива | 11727330 |
После распределения по балансу показателей из оборотно-сальдовой ведомости подсчитываются итоговые параметры:
все активы, отражаемые по строчке 1600: 4304565 + 7422765 = 11727330 тыс. руб.;
все пассивы по строчке 1700: 10348260 + 262767 + 1116303 = 11727330 тыс. руб..
Полученные результаты необходимо сравнить. Если они равны, значит, документ составлен правильно.
Инструкции по нет. Однако это не означает, что данная важная форма отчетности может составляться бухгалтером произвольно исходя из его собственного понимания. Отнюдь. Содержание бухгалтерского баланса установлено в разд. IV ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" (Утверждено Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н).
Кроме того, необходимо учитывать требования других положений по бухгалтерскому учету, которые так или иначе затрагивают показатели баланса. Самая очевидная иллюстрация - это п. 29 ПБУ 2/2008 "Учет договоров строительного подряда" (Утверждено Приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н).
В нем сказано, что разница между величиной не предъявленной к оплате начисленной выручки, которая признана в отчете о прибылях и убытках за предыдущие и/или текущий отчетные периоды, и величиной начисленной выручки по предъявленным к оплате промежуточным счетам отражается развернуто в бухгалтерском балансе
организации:
- в качестве актива - не предъявленная к оплате начисленная выручка (если разница положительная);
- в качестве обязательства - задолженность перед заказчиками (если разница отрицательная).
Согласитесь, невыполнение этого предписания о развернутом отражении названного показателя сделает баланс недостоверным.
Также хорошим подспорьем бухгалтеру являются ежегодно выпускаемые главным финансовым ведомством страны рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой за соответствующий год.
К сведению. Эти рекомендации доводятся до заинтересованных лиц письмом Минфина, которому каждый год присваивается одинаковый номер - N 07-02-18/01, что позволяет легко найти документ, в том числе за все предшествующие годы. Эти письма датированы концом января и обычно появляются на сайте Минфина в начале февраля следующего года, что дает бухгалтеру возможность учесть позицию финансистов при подготовке годовой бухгалтерской отчетности.
Поскольку на момент подготовки данной статьи свежие рекомендации отсутствуют, мы будем ориентироваться на Письмо Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01, в котором приведены Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2011 год (далее - Рекомендации). А нашим читателям советуем не пропустить и не оставить без внимания обновленную для отчетности за 2012 г. версию рекомендаций финансового ведомства.
О форме баланса
Известно, что Приказом Минфина России N 66н (Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций") утверждены две формы бухгалтерского баланса - общая и упрощенная. (Вторая может применяться только субъектами малого предпринимательства.) Основное различие этих форм в том, что в баланс "малышей" включаются показатели только по группам статей (без детализации показателей по статьям) (пп. "а" п. 6 Приказа Минфина России N 66н). Соответственно, принципы составления общей и упрощенной форм баланса значительно различаются, поэтому рассматривать их мы будем отдельно.
Как было отмечено выше, установлено в разд. IV ПБУ 4/99. Заметим, данный документ, несмотря на свой солидный возраст, по-прежнему применяется для целей составления бухгалтерской отчетности, о чем свидетельствуют в том числе и свежие разъяснения компетентного ведомства (см. Информацию Минфина России N ПЗ-10/2012 "О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").
Обратите внимание! В будущем ситуация изменится. Дело здесь в следующем. Подпунктом 6 п. 3 ст. 21 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что состав, содержание и порядок формирования информации , раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе образцы форм бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах и состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств устанавливаются федеральными стандартами. Однако в соответствии с ч. 1 ст. 30 названного Закона до утверждения органами государственного регулирования бухгалтерского учета федеральных стандартов применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденные до дня вступления в силу этого Закона, что еще раз свидетельствует о легитимности положений, закрепленных разд. IV ПБУ 4/99, на данный момент.
Примечание. Именно новым Законом о бухгалтерском учете необходимо руководствоваться при подготовке отчетности, ведь Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" с 1 января 2013 г. утратил силу.
Итак, разд. IV ПБУ 4/99 состоит из трех пунктов - с 18 по 20. В первых двух содержатся всем известные фразы о том, что бухгалтерский баланс должен характеризовать финансовое положение организации по состоянию на отчетную дату (п. 18). Активы и обязательства должны представляться в нем с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные (п. 19). Пункт 20 интересен тем, что в нем указано, какие числовые показатели должен содержать бухгалтерский баланс. Например, в составе группы статей "Нематериальные активы" предписано выделить в отдельные статьи:
- права на объекты интеллектуальной (промышленной) собственности;
- патенты, лицензии, торговые знаки, знаки обслуживания, иные аналогичные права и активы;
- организационные расходы;
- деловую репутацию организации.
В группе статей "Основные средства" должны обособленно отражаться:
- земельные участки и объекты природопользования;
- здания, машины, оборудование и другие основные средства;
- незавершенное строительство.
В разделе баланса "Оборотные активы" предусмотрена следующая детализация показателей (поскольку в статье мы неоднократно будем обращаться к этому фрагменту баланса, условимся, что в дальнейшем он будет именоваться Таблицей):
Группа статей |
|
Сырье, материалы и другие аналогичные ценности |
|
Затраты в незавершенном производстве (издержках |
|
Готовая продукция, товары для перепродажи и товары |
|
Расходы будущих периодов |
|
Налог на добавленную |
|
Дебиторская |
Покупатели и заказчики |
Векселя к получению |
|
Задолженность дочерних и зависимых обществ |
|
Задолженность участников (учредителей) по вкладам |
|
Авансы выданные |
|
Прочие дебиторы |
|
Финансовые вложения |
Займы, предоставленные организациям на срок менее |
Собственные акции, выкупленные у акционеров |
|
Прочие финансовые вложения |
|
Расчетные счета |
|
Валютные счета |
|
Прочие денежные средства |
Даже не рассматривая пассив, мы понимаем, что приведенная в Приказе Минфина России N 66н форма баланса эту детализацию не обеспечивает. Как же быть? В любом случае самостоятельно вводить недостающие перечисленные строки в баланс? Нет, так делать не нужно. Но и такой подход к формированию баланса, когда в нем заполняются только те строки, которые представлены в рекомендованном Минфином бланке, тоже является неверным.
К сведению. В иерархии документов, регулирующих бухгалтерский учет, ПБУ занимают более высокое место, нежели приказы Минфина. Поэтому приоритетными в принципе являются нормы ПБУ 4/99, а не Приказа Минфина России N 66н. Однако ПБУ 4/99 не соответствует требованиям времени, а у чиновников, как это часто бывает, не дошли руки до его обновления. Поэтому Минфин на данный момент рекомендует воспользоваться компромиссным вариантом - составлять баланс на бланке, введенном Приказом N 66н, и при необходимости включать в него дополнительные строки для отражения существенных показателей. При этом в целях детализации необходимо руководствоваться п. 20 ПБУ 4/99.
В соответствии с п. 3 Приказа Минфина России N 66н организации самостоятельно определяют детализацию показателей по статьям баланса . Что это означает? Ответ прост: при детализации показателей по статьям баланса бухгалтер должен исходить из уровня существенности, установленного в учетной политике организации на 2012 г. Таким образом, если тот или иной показатель будет признан существенным, бухгалтер должен ввести в баланс дополнительную строку для его обособленного отражения.
Этот же вывод следует из п. 11 ПБУ 4/99, в соответствии с которым показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Если каждый из этих показателей в отдельности несущественен, то они могут приводиться в формах отчетности общей суммой.
Чем руководствоваться при определении детализации и наименований показателей бухгалтерского баланса? По мнению Минфина, высказанному в Рекомендациях, в данном случае целесообразно исходить из:
- сущности отражаемого актива;
- характера и условий деятельности организации;
- необходимости представления в бухгалтерской отчетности объективной и полезной информации (в частности, чтобы смысл наименования показателя был ясен для пользователя бухгалтерской отчетности).
Последнее из названных условий опять-таки возвращает нас к установленному организацией уровню существенности.
Уровень существенности показателей баланса
В ранее действовавшем Приказе Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" было установлено, что предприятие может принять решение, когда существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%. В настоящее время рекомендуемый пятипроцентный барьер существенности в нормативных документах не закреплен, но организация может либо по-прежнему исходить из названного пятипроцентного лимита, либо изменить его как в большую, так и в меньшую сторону. Ограничений нет. Решение данного вопроса отдано на откуп бухгалтеру. Однако в учетной политике должно быть не просто указано, что уровень существенности равен 5%, но и определено, от какой величины рассчитываются эти 5%.
Проще всего установить, что лимит существенности исчисляется от валюты баланса. Но наряду с простотой и универсальностью этому варианту присущ очевидный недостаток - он не позволит представить в балансе те показатели, которые исходя из сущности актива (обязательства) и характера и условий деятельности организации являются важными (для пользователей отчетности), но имеют небольшой удельный вес относительно валюты баланса.
Примечание. Это первые два из названных Минфином условий, которые должны учитываться при определении детализации и наименования показателей бухгалтерского баланса (см. выше).
Примечание. Существенные показатели об отдельных видах активов и обязательств должны быть выделены из состава соответствующей группы статей в отдельные статьи (строки) бухгалтерского баланса.
Если организация заинтересована в большей информативности баланса, уровень существенности нужно устанавливать в процентах от итога по соответствующему разделу баланса или даже от величины, представленной по каждой из строк. При этом чем ниже уровень существенности, тем более содержательным является баланс. Однако, преследуя цель обеспечить полноту представленных в балансе сведений, не нужно перегружать баланс излишней информацией, ведь существуют еще пояснения, в которых дается расшифровка показателей баланса. Иными словами, при заполнении баланса нужно найти ту золотую середину, которая, с одной стороны, позволит отразить в отдельных строках важную для пользователей отчетности информацию, а с другой - не приведет к превращению баланса в некое подобие оборотной ведомости, содержащей все, даже самые незначительные, остатки по счетам бухгалтерского учета.
Примечание. Такая возможность подтверждается и п. 18.1 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, в соответствии с которым в отчете о прибылях и убытках (отчете о финансовом результате) выручка, прочие доходы (выручка от продажи продукции (товаров), выручка от выполнения работ (оказания услуг) и т.п.), составляющие пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный период, показываются по каждому виду в отдельности. Соответственно, обособленно отражаются и сведения о расходах организации.
Пример 1 .
Примечание. Напомним, строительные организации вполне могут иметь остатки по счетам 41 "Товары" и 43 "Готовая продукция". В частности, в составе товаров могут учитываться объекты недвижимости, предназначенные для продажи, а готовой продукцией, например, у застройщика, выполнявшего СМР собственными силами, признаются завершенные строительством объекты (Письмо Минфина России от 18.05.2006 N 07-05-03/02).
Валюта составленного бухгалтером баланса равна 40 600 тыс. руб., итог по разд. II "Оборотные активы" - 14 800 тыс. руб.
Согласно учетной политике организации уровень существенности для целей составления бухгалтерского баланса равен:
- вариант 1: 5% от валюты баланса, то есть 2030 тыс. руб. (40 600 x 5%);
- вариант 2: 5% от итога по соответствующему разделу баланса, то есть 740 тыс. руб. (14 800 x 5%);
- вариант 3: 5% от показателя соответствующей строки баланса, то есть 193 тыс. руб. (3855 x 5%).
При варианте 1 информация о запасах по состоянию на 31.12.2012 будет представлена в балансе одной строкой. Фрагмент баланса будет иметь следующий вид:
При варианте 2 сведения о запасах на ту же дату будут представлены в балансе полнее, поскольку в отдельные строки должны быть выделены такие существенные показатели, как:
- стоимость материалов;
- стоимость готовой продукции и товаров (в силу п. 20 ПБУ 4/99 в одной статье баланса отражаются готовая продукция, товары для перепродажи и товары отгруженные - см. таблицу выше).
В этом случае фрагмент баланса будет иметь такой вид:
Пояснения |
Наименование |
||||
В том числе: |
|||||
готовая продукция и |
При варианте 3 существенным показателем становится еще и стоимость незавершенного производства в размере 195 тыс. руб., которая также подлежит обособленному отражению в балансе. Тогда тот же фрагмент баланса примет следующий вид:
Пояснения |
Наименование |
||||
В том числе: |
|||||
готовая продукция и |
|||||
затраты в |
Теперь каждый пользователь отчетности организации сразу поймет, что включает в себя показатель строки "Запасы" бухгалтерского баланса, ведь расшифровка составляющих является наиболее подробной.
Однако не будем спешить делать вывод, что именно третий вариант и нужно использовать. По мнению автора, данный пример наглядно показывает, что 5%-ный уровень существенности от показателя каждой строки баланса может привести к излишней детализации. Судите сами. При варианте 3 показатель признается существенным, если он больше или равен 193 тыс. руб. Эта величина в сравнении с валютой баланса - 40 600 тыс. руб. - ничтожно мала и составляет менее 0,5%. Так ли уж важно пользователям баланса получить представление об активе, удельный вес которого в общей стоимости всех активов организации равен полпроцента? Полагаем, ответ очевиден - нет.
А чтобы развеять остатки сомнений, приведем еще один пример. Предположим, показатель строки 1250 "Денежные средства и денежные эквиваленты" равен 1500 тыс. руб., в том числе денежные средства на расчетных счетах в банке - 1420 тыс. руб., в кассе - 80 тыс. руб. Пятипроцентный уровень существенности от показателя строки составит 75 тыс. руб. (1500 x 5%). В этом случае бухгалтер обязан в дополнение к строке 1250 ввести еще две строки для отражения безналичных и наличных денег в отдельности. Однако насколько ценной является информация о том, что небольшая часть денежных средств организации по состоянию на 31.12.2012 хранится в наличном виде? По мнению автора, эти сведения вряд ли можно считать принципиально важными, способными повлиять на принятие решений.
Тем не менее нельзя исключить ситуацию, когда установление 5%-ного уровня существенности от показателя каждой строки баланса будет оправданным. Рассмотрим несложный пример.
Пример 2. ООО "Строймонтаж" по состоянию на 31 декабря 2012 г. имеет следующие показатели:
Наименование |
Сумма, тыс. руб. |
Внеоборотные активы |
|
Запасы - итого |
|
В том числе: материалы (счет 10) |
|
незавершенное производство (счет 20) |
|
товары (счет 41) |
|
готовая продукция (счет 43) |
|
НДС по приобретенным ценностям |
|
Дебиторская задолженность |
|
Денежные средства |
|
Оборотные активы - всего |
|
Валюта баланса |
Согласно учетной политике организации уровень существенности для целей составления бухгалтерского баланса равен 5% от показателя соответствующей строки баланса, то есть в отношении запасов он составляет 193 тыс. руб. (3855 x 5%).
В этом случае запасы будут представлены в балансе так же, как и при варианте 3 примера 1. Однако говорить о том, что выделение в отдельную строку затрат в незавершенном производстве привело к излишней детализации баланса, уже не приходится, ведь удельный вес этого показателя в валюте баланса составляет немногим менее 5% (если быть точными, то 4,7%), а его абсолютная величина превышает размер других представленных в отдельных строках показателей (НДС по приобретенным ценностям, дебиторская задолженность, денежные средства).
С учетом изложенного очевидно, что выбор уровня существенности не должен быть произвольным, необходимо учитывать специфику показателей каждой конкретной организации.
Это, конечно, в идеале... А на практике часто бывает так, что учетная политика организации вообще не содержит пункта об уровне существенности. В этом случае бухгалтеру нужно подготовить дополнение в учетную политику, которое должен утвердить руководитель организации. Понятно, что сделать это необходимо до составления годовой финансовой отчетности.
Основные средства, незавершенное строительство
На протяжении 2011 и 2012 гг. специалисты спорили, в составе какой группы статей отражать остаток по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы". Одни заявляли, что стоимость незавершенного строительства целесообразно не включать в группу статей "Основные средства" и отражать в составе строки 1190 "Прочие внеоборотные активы", чтобы у налоговых инспекторов не возникло лишних вопросов при проверке налоговой базы по налогу на имущество. Другие настаивали на том, что стоимость незавершенного строительства должна указываться в составе строки 1150 "Основные средства". С учетом требований п. 20 ПБУ 4/99 очевидно, что альтернативы у бухгалтера нет, остаток по счету 08 нужно включить в показатель строки 1150 "Основные средства". Данный вывод следует и из Приказа Минфина России N 66н (незавершенное строительство и незаконченные операции по приобретению, модернизации и т.п. основных средств отражаются в пояснениях к разд. 2 "Основные средства" - табл. 2.2 "Незавершенные капитальные вложения". При этом и код соответствующих строк начинается с цифр 52, что соответствует коду группы статей "Основные средства").
Вполне возможно, что бухгалтеру будет достаточно отразить в названной строке остаточную стоимость всех основных средств и стоимость незавершенного строительства одной суммой. Однако если такие показатели, как земельные участки и объекты природопользования, здания, машины, оборудование и другие основные средства, незавершенное строительство, будут признаны существенными, в баланс необходимо ввести дополнительные строки для их отражения.
Обратите внимание! Если организация в течение отчетного года осуществляла операции купли-продажи объектов основных средств - недвижимости, то переданные по акту здания, строения, сооружения даже при отсутствии государственной регистрации перехода права собственности должны быть исключены продавцом из состава объектов основных средств и приняты покупателем к учету в данную категорию активов (с обязательным обособлением на отдельном субсчете, например "Объекты основных средств, права на которые не прошли государственную регистрацию"). Таким образом, стоимость выбывшего объекта в балансе продавца будет отражаться в составе строки 1210 "Запасы", а у покупателя - по строке 1150 "Основные средства" (Этот порядок учета выбытия основных средств обусловлен сближением российских стандартов учета с международными. В последних приоритет отдается не наличию у организации зарегистрированного права собственности на объект, а переходу контроля над активом и рисков случайной гибели и повреждения). При этом, отразив выбытие объекта из состава основных средств на дату подписания акта приема-передачи, продавец перестает признаваться плательщиком налога на имущество - данная обязанность переходит к покупателю. Правомерность этого вывода подтверждена в том числе Информационным письмом Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 N 148.
Примечание. Для отражения выбывшего объекта основных средств до момента признания доходов и расходов от его выбытия Минфин рекомендует продавцу использовать счет 45 "Товары отгруженные", открыв к нему отдельный субсчет "Переданные объекты недвижимости" (Рекомендации, Письмо от 22.03.2011 N 07-02-10/20, которое было направлено налоговым органам Письмом ФНС России от 31.03.2011 N КЕ-4-3/5085@).
Итак, для заполнения строки 1150 "Основные средства" бухгалтер использует данные, отраженные на счетах 01 и 02. Сведения об имуществе (включая объекты недвижимости), предоставляемом организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, по названной строке баланса не отражаются, а указываются по строке 1160 "Доходные вложения в материальные ценности". Показатель этой строки равен стоимости имущества, учтенного по дебету счета 03, уменьшенной на сумму начисленной амортизации, которая должна учитываться на счете 02 обособленно.
Финансовые вложения
Для отражения финансовых вложений в балансе отведены две строки: 1170 - в составе внеоборотных активов и 1240 - в числе оборотных активов. Деление имеющихся у организации финансовых вложений на долгосрочные и краткосрочные производится на основании анализа вложений исходя не только из срока их обращения или погашения (условий эмиссии соответствующих ценных бумаг, сроков действия договоров займа и т.д.), но и из намерений организации в отношении данных вложений. Поясним сказанное на примере вложений в уставные капиталы других организаций. С одной стороны, такие вложения бессрочны, но это еще не основание в любом случае относить их к долгосрочным. В частности, если доля в уставном капитале ООО была приобретена для того, чтобы в течение длительного времени оказывать влияние на данную компанию, контролировать ее и регулярно получать дивиденды (доходы), это долгосрочное финансовое вложение. В случае если приобретенную долю предполагается в ближайшем будущем (в течение 2013 г., то есть в период менее 12 месяцев после отчетной даты) перепродать и получить прибыль на разнице между ценой покупки и ценой ее продажи, такие вложения необходимо классифицировать как краткосрочные и отражать в разд. II "Оборотные активы" баланса.
К сведению. В составе финансовых вложений наряду с вкладами в уставные капиталы других организаций учитываются предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, вклады организации-товарища по договору простого товарищества и пр.
Запасы
Об отражении в балансе запасов нами сказано уже много. Поэтому в данном разделе остановимся только на том, нужно ли сведения о запасах представлять в балансе за 2012 г. с разделением их на внеоборотные и оборотные, относя к первой категории стоимость материалов, приобретенных для строительства объектов основных средств. Ответ на этот вопрос - отрицательный. Дело в том, что такой порядок применяется в МСФО, но на данный момент он, во-первых, не предусмотрен российскими национальными стандартами и, во-вторых, не соответствует все тому же п. 20 ПБУ 4/99. Из представленной в нем таблицы видно, что этот пункт предусматривает единственный вариант отражения в балансе сведений о материалах, а именно в составе оборотных активов. Другие нормативные документы по бухгалтерскому учету на данный момент не содержат указания об обязанности обособлять в отчетности сведения о материалах, предназначенных для строительства основных средств. Поэтому в отчетности за 2012 г. стоимость материалов нужно отражать по строке 1210 "Запасы".
Обратите внимание! Если проект нового ПБУ "Запасы", как предполагается, будет введен в действие с отчетности за 2013 г., то запасами уже не будут признаваться сырье, материалы, готовая продукция или незавершенное производство, предназначенные для создания внеоборотных активов организации (об этом прямо сказано в п. 4 проекта). Соответственно, и порядок отражения в отчетности перечисленных активов изменится.
Денежные эквиваленты
Понятие "денежные эквиваленты" введено ПБУ 23/2011 "Отчет о движении денежных средств" (Утверждено Приказом Минфина России от 02.02.2011 N 11н), в соответствии с п. 5 которого под денежными эквивалентами понимаются высоколиквидные финансовые вложения , которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости. К денежным эквивалентам могут быть отнесены, например, открытые в кредитных организациях депозиты до востребования. В международной методологии используется понятие "эквиваленты денежных средств". Таковыми признаются краткосрочные высоколиквидные инвестиции, легко обратимые в заранее известные суммы денежных средств и подверженные незначительному риску изменения их стоимости (МСФО (IAS) 7 "Отчет о движении денежных средств" (Введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 25.11.2011 N 160н)).
В связи с тем что денежные эквиваленты должны отражаться в балансе не в составе долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений в строках 1170 и 1240, а по строке 1250 "Денежные средства и денежные эквиваленты", бухгалтеру необходимо правильно их классифицировать, то есть выделить из финансовых вложений высоколиквидные , подпадающие под определение денежных эквивалентов. В качестве примера денежных эквивалентов в ПБУ 23/2011 названы открытые в кредитных организациях депозиты до востребования. Кроме того, как следует из п. 5 Письма Минфина России от 21.12.2009 N ПЗ-4/2009 "О раскрытии информации о финансовых вложениях организации в годовой бухгалтерской отчетности", в качестве денежных эквивалентов могут рассматриваться, например, векселя Сбербанка России, используемые организациями при расчетах за реализованные товары, выполненные работы, оказанные услуги, со сроком погашения до трех месяцев.
Обратите внимание! В силу п. 20 ПБУ 4/99 и разъяснений финансового ведомства в балансе в отдельные статьи должны выделяться (в случае существенности показателей) сведения о денежных средствах на расчетных счетах, валютных счетах и прочие денежные средства. Однако если существенным показателем будут являться денежные эквиваленты, бухгалтер обязан выделить их в отдельную строку.
Дебиторская задолженность, авансы выданные
Дебиторская задолженность должна отражаться в балансе за вычетом суммы резерва по сомнительным долгам (при его наличии). Иными словами, чтобы правильно сформировать показатель строки 1230 баланса, нужно сложить остатки дебиторской задолженности, числящиеся по счетам 62, 76 и другим счетам учета расчетов, и вычесть из полученной суммы кредитовое сальдо счета 63 "Резервы по сомнительным долгам".
Напомним, обязательность формирования такого резерва с 2011 г. закреплена в п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (Утверждено Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). Однако если дебиторы организации являются дисциплинированными (в плане соблюдения сроков платежей) и надежными (то есть, несмотря на просрочку, у организации не возникает сомнений в погашении долга) либо предоставили соответствующее обеспечение, у организации не возникает обязанности производить отчисления в данный резерв.
Примечание. Определять величину резерва необходимо отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. При этом конкретная методика (процедура) такой оценки должна быть закреплена в учетной политике организации.
Детализация существенных показателей, включенных в группу статей "Дебиторская задолженность" (строка 1230 баланса), приведена в Таблице. Из нее видно, что авансы выданные должны отражаться в балансе обособленно от остальной дебиторской задолженности. На этот нюанс обратил внимание и Минфин в Рекомендациях, подчеркнув, что такая обязанность возникает только в случае существенности показателя о размере выданных поставщикам авансов.
Особо следует сказать об авансах, выданных в связи с приобретением и созданием внеоборотных активов. В 2011 г. Минфин неожиданно для всех заявил, что при выдаче авансов и предварительной оплате работ, услуг и пр., связанных со строительством объектов основных средств, погашение стоимости которых осуществляется в сроки, превышающие 12 месяцев, суммы выданных авансов и предварительной оплаты отражаются в бухгалтерском балансе в разд. I "Внеоборотные активы" независимо от сроков погашения контрагентами обязательств по выданным им авансам (предварительной оплате) (Письма от 24.01.2011 N 07-02-18/01 и от 11.04.2011 N 07-02-06/42). В основу таких рекомендаций был заложен закрепленный в МСФО принцип ликвидности. Однако этот принцип пока не установлен нормативными документами в российском бухгалтерском учете. А в силу все того же п. 20 ПБУ 4/99 дебиторская задолженность должна отражаться в разд. II "Оборотные активы" баланса, и альтернативы у бухгалтера нет. Сторонники этого подхода считают, что Минфин воспринял эти критические замечания и именно поэтому аналогичные разъяснения не вошли в текст Письма с рекомендациями по составлению отчетности за 2011 г. Остается надеяться, что не появятся они и в свежем письме, посвященном нюансам составления отчетности за 2012 г.
Заемные средства
Для их отражения в утвержденной Минфином форме баланса предназначены две строки: 1410 (в разд. IV "Долгосрочные обязательства") и 1510 (в разд. V "Краткосрочные обязательства"). Однако неверно полагать, что сальдо по счету 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" однозначно должно указываться в составе долгосрочных обязательств. Дело в том, что обязательство по займу (кредиту) может содержать в себе как долгосрочную, так и краткосрочную части, причем эти части будут постоянно изменяться по мере приближения сроков платежей. Поэтому бухгалтеру необходимо выделить долгосрочную и краткосрочную части долга исходя из сроков погашения кредита и займа. Суммы кредитов и займов, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты, отражаются в составе строки 1510.
Этот же подход применяется к отражению в балансе начисленных процентов. Если их суммы должны уплачиваться в течение 2013 г., указываем их в разд. V "Краткосрочные обязательства", в противном случае - отражаем в составе долгосрочных обязательств в разд. IV баланса. В связи с этим суммы кредитов и займов могут быть классифицированы как долгосрочные обязательства, а начисленные проценты - как краткосрочный долг.
Обратите внимание! Пункт 20 ПБУ 4/99 обязывает обособлять в балансе суммы кредитов и займов. Поэтому если соответствующий показатель признан существенным, бухгалтер должен ввести в баланс дополнительную строку для его отражения.
Поясним сказанное на конкретной ситуации.
Пример 3 . ООО "Строительные технологии" по состоянию на 31.12.2012 имеет краткосрочную задолженность по заемным средствам в размере 18 500 тыс. руб., в том числе:
- займы в размере 10 000 тыс. руб.;
- кредиты в сумме 8500 тыс. руб.
Задолженности по начисленным процентам нет. Уровень существенности, определяемый в соответствии с учетной политикой в размере 5% от итога по соответствующему разделу баланса (в данном случае разд. V "Краткосрочные обязательства"), равен:
- вариант 1: 11 000 тыс. руб.;
- вариант 2: 9000 тыс. руб.;
- вариант 3: 8000 тыс. руб.
При варианте 1 информация о заемных средствах по состоянию на 31.12.2012 будет представлена в балансе одной строкой. Фрагмент баланса будет иметь следующий вид:
При варианте 2 сведения о заемных средствах на ту же дату будут представлены в балансе полнее и этот же фрагмент баланса примет следующий вид:
Пояснения |
Наименование |
||||
Заемные средства |
|||||
В том числе: |
При варианте 3 существенными показателями будут сведения и о займах, и о кредитах. Поскольку они должны отражаться в балансе обособленно, он будет заполнен так:
Пояснения |
Наименование |
||||
Заемные средства |
|||||
В том числе: |
|||||
Оценочные обязательства
Сведения об оценочных обязательствах, как и о заемных средствах, представлены в двух разделах пассива - IV "Долгосрочные обязательства" и V "Краткосрочные обязательства". В соответствии с ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (Утверждено Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н) и Рекомендациями обязанность отразить оценочное обязательство возникает:
- по заведомо убыточным договорам;
- в связи с участием в судебном разбирательстве, если у организации есть основания считать, что судебное решение будет принято не в ее пользу и она может обоснованно оценить сумму, которую придется уплатить истцу;
- по предстоящим расходам на оплату отпусков работникам;
- в связи с предстоящими выплатами работникам по итогам года либо за выслугу лет (если такие выплаты предусмотрены коллективным или трудовыми договорами);
- в связи с наличием обязательств по гарантийному обслуживанию продаваемой продукции, выполняемых работ.
Напомним, все виды оценочных обязательств отражаются на счете 96, кредитовое сальдо по которому формирует показатели строк 1430 и 1540 (в зависимости от предполагаемого срока исполнения данного обязательства).
Кредиторская задолженность
В составе кредиторской задолженности в балансе в случае наличия показателей и их существенности должны выделяться следующие статьи (п. 20 ПБУ 4/99):
- поставщики и подрядчики;
- векселя к уплате;
- задолженность перед дочерними и зависимыми обществами;
- задолженность перед персоналом организации;
- задолженность перед бюджетом и государственными внебюджетными фондами;
- задолженность участникам (учредителями) по выплате доходов;
- авансы полученные;
- прочие кредиторы.
При этом дополнительным строкам баланса необходимо присваивать коды 1521, 1522, 1523 и т.д.
"Упрощенный" баланс
Являясь субъектом малого предпринимательства, строительная организация вправе воспользоваться предоставленной Приказом Минфина России N 66н возможностью представлять "упрощенный" баланс, в котором приводятся показатели только по группам статей (без детализации по статьям). Таким образом, баланс для малых предприятий включает в себя всего одиннадцать показателей (пять строк в активе и шесть в пассиве).
Примечание. У бухгалтера малого предприятия не возникает обязанности вводить в баланс дополнительные строки, достаточно заполнить предусмотренные утвержденным бланком.
Основные средства (включая доходные вложения в материальные ценности (В традиционном балансе, как мы отмечали выше, для отражения остаточной стоимости таких активов имеется отдельная строка)) и незавершенные капитальные вложения в основные средства бухгалтер должен отразить по строке "Материальные внеоборотные активы".
По строке "Нематериальные, финансовые и другие внеоборотные активы" приводятся сведения о стоимости нематериальных активов, результатов исследований и разработок, незавершенных вложений в нематериальные активы, исследования и разработки, об отложенных налоговых активах и долгосрочных финансовых вложениях.
В состав запасов включаются материалы, незавершенное производство, товары и готовая продукция.
Строка "Денежные средства и денежные эквиваленты" предназначена для отражения данных о наличии у организации денег в кассе и на расчетных счетах, депозитов до востребования, векселей, служащих средством в расчетах.
Показатель строки "Финансовые и другие оборотные активы" предполагает включение дебиторской задолженности, НДС по приобретенным ценностям, краткосрочных финансовых вложений, прочих оборотных активов.
Пассив упрощенного баланса содержит строки:
- "Капитал и резервы" (уставный, добавочный, резервный капитал, нераспределенная прибыль (непокрытый убыток));
- "Долгосрочные заемные средства" (заемные средства, включая кредиты банков);
- "Другие долгосрочные обязательства" (отложенные, оценочные и прочие обязательства);
- "Краткосрочные заемные средства" (заемные средства, включая кредиты банков);
- "Кредиторская задолженность" (задолженность поставщикам и подрядчикам, персоналу, бюджету, фондам);
- "Другие краткосрочные обязательства" (оценочные и прочие обязательства).
Примечание. Отложенных и оценочных обязательств у малого предприятия может и не быть, если учетной политикой предусмотрено, что оно не применяет ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" (утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н) и ПБУ 8/2010.
При заполнении упрощенного баланса (в отличие от традиционного) бухгалтеру, возможно, придется уделить чуть больше времени на кодирование строк. В связи с тем что в "малом" балансе в одну строку могут включаться несколько разнородных показателей, предусмотрен специальный порядок присвоения кодов - код строки указывается по показателю, имеющему наибольший удельный вес в составе укрупненного показателя (п. 5 Приказа Минфина России N 66н). Необходимые сведения для указания кодов имеются в Приложении 4 к данному Приказу.
Пример 4 . ООО "Стройсервис" по состоянию на 31.12.2012 имеет следующие активы:
- остаточная стоимость основных средств - 25 500 тыс. руб.;
- стоимость незавершенного строительства - 12 000 тыс. руб.;
- стоимость материалов - 400 тыс. руб.;
- стоимость товаров - 90 тыс. руб.;
- денежные средства на расчетном счете - 500 тыс. руб.;
- денежные средства в кассе - 2 тыс. руб.;
- дебиторская задолженность - 600 тыс. руб.;
- НДС по приобретенным ценностям - 50 тыс. руб.
Сведения о наличии основных средств и незавершенного производства формируют показатель строки "Материальные внеоборотные активы", которой присваивается код 1150, установленный для основных средств.
Для запасов иного кода, кроме 1210, не предусмотрено.
Для денежных средств и денежных эквивалентов тоже введен только один код - 1250.
Дебиторская задолженность и НДС по приобретенным ценностям отражаются в строке "Финансовые и другие оборотные активы", код которой определяется по коду, установленному для "дебиторки".
Следовательно, актив баланса будет иметь такой вид:
Пояснения |
Наименование |
||||
2.1, 2.2, |
Материальные |
||||
Нематериальные, |
|||||
Денежные средства и |
|||||
Финансовые и другие |
|||||